13.3: Contabilización de Contingencias

Objetivos de aprendizaje

Al final de esta sección, los alumnos deberán poder cumplir con los siguientes objetivos:

1. Definir un “compromiso” y explicar el método por el cual se reporta.
2. Definir una “contingencia” y explicar el método por el cual se reporta.
3. Identificar los criterios que establecen el reporte de una pérdida contingente.
4. Describir la contabilidad apropiada para aquellas pérdidas contingentes que no califican para el reconocimiento en la actualidad.
5. Explicar el manejo de una pérdida que finalmente demuestra ser diferente del saldo estimado y registrado originalmente.
6. Proporcionar las reglas de reporte adecuadas para una contingencia.

Pregunta: El balance del 31 de diciembre de 2008 para E. I. du Pont de Nemours and Company (mejor conocido como DuPont) muestra pasivos totales de aproximadamente 28.700 millones de dólares. Inmediatamente después de la sección de pasivo, se incluye una categoría separada titulada “Compromisos y Pasivos Contingentes” pero no se presenta ninguna cifra monetaria. La nota 19 a los estados financieros proporciona más detalles. En varias páginas de material explicativo, se describen una serie de asuntos futuros que enfrenta la compañía, como garantías de productos, acciones ambientales, litigios y compromisos de compra. En la información financiera, ¿qué se entiende por los términos “compromisos” y “contingencias” (incluidas las contingencias de pérdidas y ganancias)?

Respuesta:

Compromisos. Los compromisos representan contratos no ejecutados. Por ejemplo, supongamos que un negocio realiza un pedido con una empresa de camiones para la compra de un camión grande. El negocio se ha comprometido a pagar por este nuevo vehículo pero sólo después de que haya sido entregado. Si bien es posible que se necesite efectivo en el futuro, ningún evento (entrega del camión) aún ha creado una obligación presente. Todavía no hay una responsabilidad que reportar; no es apropiado ingresar en el diario.

La información sigue siendo de importancia para los tomadores de decisiones porque se requerirán futuros pagos en efectivo. No obstante, los hechos no han llegado al punto en que estén presentes todas las características de un pasivo. De esta manera, en las notas a los estados financieros se incluye amplia información sobre compromisos pero no se reportan montos ni en la cuenta de resultados ni en el balance general. Con un compromiso, se ha dado un paso que probablemente conducirá a una responsabilidad.

Contingencias. Una contingencia plantea un dilecto de reporte diferente. Se ha producido un hecho pasado pero aún no se puede determinar el monto de la obligación presente (si la hubiera). Con una contingencia, la incertidumbre es sobre el resultado de una acción que ya tuvo lugar. El contador no es un adivino que pueda predecir el futuro. Por ejemplo, supongamos que Wysocki Corporation comete un acto que es perjudicial para el medio ambiente para que el gobierno federal presente una demanda por daños y perjuicios. La acción original contra el medio ambiente es el suceso pasado que crea la contingencia. No obstante, tanto la posibilidad de perder la demanda como la posible cantidad de penalizaciones podrían no conocerse definitivamente desde hace varios años. ¿Qué, si acaso, debería reconocerse en el ínterin?

Debido a que las empresas prefieren evitar (o al menos minimizar) el reconocimiento de pérdidas y pasivos, no es sorprendente que se necesiten pautas estructuradas para reportar contingencias. De lo contrario, pocas o ninguna contingencia serían reportadas alguna vez. Los PCGA de Estados Unidos en esta área se establecieron en 1975 cuando FASB emitió su Estado Número Cinco, “Contabilización de Contingencias”. Este pronunciamiento requiere el reconocimiento de una contingencia de pérdida si

1. la pérdida se considera probable, y
2. el monto de la pérdida puede estimarse razonablemente.

Cuando se cumplen ambos criterios, se registra el impacto esperado de la contingencia de pérdidas. A modo de ilustración, supongamos que la demanda anterior se presentó en el primer año. Funcionarios de Wysocki evalúan la situación. Consideran que una pérdida es probable y que $800,000 es una estimación razonable de la cantidad que eventualmente habrá que pagar como consecuencia de los daños ocasionados al medio ambiente. Si bien este monto es sólo una estimación y el caso no se ha finalizado, esta contingencia debe ser reconocida.

Figura 13.7 Año Uno: Pérdida Esperada de Demanda

FASB identifica una serie de ejemplos de contingencias de pérdidas que se evalúan y reportan de esta misma manera, incluyendo:

• Cobrabilidad de cuentas por cobrar
• Obligaciones relacionadas con garantías del producto y defectos del producto
• Riesgo de pérdida o daño de la propiedad de la empresa por incendio, explosión u otros peligros
• Amenaza de expropiación de activos
• Litigio pendiente o amenazado
• Reclamaciones y valoraciones reales o posibles
• Garantías de endeudamiento de otros

Pregunta: La probabilidad de pérdida en relación con muchas contingencias no siempre va a ser probable o estar sujeta a una estimación razonable. ¿Qué reporte es apropiado para una contingencia de pérdidas que no califica para registrarse en la actualidad?

Respuesta: Si la probabilidad de pérdida solo es razonablemente posible (en lugar de probable) o si el monto de una pérdida probable no se presta a una estimación razonable, solo es necesaria la divulgación en las notas a los estados financieros en lugar del reconocimiento real. En los estados financieros se puede omitir una contingencia en la que la posibilidad de pérdida se considere meramente remota.

Desafortunadamente, esta norma oficial proporciona pocos detalles específicos sobre lo que constituye una pérdida probable, razonablemente posible o remota. “Probable” se describe en el estado de cuenta número cinco como probable que ocurra y “remoto” es una situación en la que la probabilidad de ocurrencia es leve. “Razonable posible” se define en términos vagos como existente cuando “la probabilidad de que el evento o eventos futuros ocurran es más que remota pero menos que probable” (párrafo 3). El juicio profesional de los contadores y auditores se deja para determinar la ubicación exacta de la probabilidad de pérdidas dentro de estas categorías.

No es sorprendente que muchas empresas sostienen que los efectos adversos futuros de todas las contingencias de pérdidas solo son razonablemente posibles de manera que no se reportan montos reales. La aplicación práctica de las normas contables oficiales no siempre es teóricamente pura, sobre todo cuando los lineamientos son nebulosos.

Pregunta: Supongamos que una empresa reconoce una pérdida contingente porque se considera probable y sujeta a una estimación razonable. Eventualmente, es probable que todas las estimaciones resulten incorrectas, al menos en una pequeña cantidad. ¿Qué sucede cuando una cifra se reporta en un conjunto de estados financieros y posteriormente se determina que el total real es diferente?

Por ejemplo, Wysocki Corporation reconoció una pérdida estimada de 800,000 dólares en el Año Uno debido a una demanda que involucraba daños ambientales. Supongamos que el caso finalmente se resuelve en el segundo año por 900,000 dólares. ¿Cómo se reportan las pérdidas adicionales de 100.000 dólares? Se relaciona con una acción tomada en el primer año pero el monto real no se finaliza hasta el segundo año. La diferencia no es aparente hasta el periodo posterior.

Respuesta: En el primer año, debido a que se cumplieron ambos criterios, se reconoció una pérdida de $800,000 en la cuenta de resultados junto con un pasivo correspondiente. Las notas al estado financiero explican la naturaleza de esta demanda así como el rango de cualquier pérdida razonablemente posible. Los tomadores de decisiones que analizan Wysocki Corporation deben darse cuenta de que la cantidad reportada no es una medida precisa de la pérdida eventual. Lo mismo ocurre con todas las contingencias y otras estimaciones. Para cuando se determine el monto exacto de la pérdida, los inversionistas y acreedores ya han incorporado la información original a sus decisiones, incluida la incertidumbre del resultado. Reafirmar la pérdida del Año Uno a 900,000 dólares no les permite deshacer y cambiar las decisiones que se tomaron en el pasado.

En consecuencia, no se realiza ningún cambio en la cifra de 800 mil dólares reportada para el primer año; la pérdida adicional de 100 mil dólares se reconoce en el segundo año. El monto se fija en el momento en que se dispone de una mejor estimación (o cifra final). Este mismo reporte se utiliza para corregir cualquier estimación razonable. Wysocki corrige los saldos a través de la siguiente entrada de diario que elimina el pasivo y registra el resto de la pérdida.

Figura 13.8 Año Dos - Liquidación de Demanda

Existe una excepción importante a este manejo. Si la estimación inicial fue vista como fraudulenta, un intento de engañar a los tomadores de decisiones, la cifra de $800,000 reportada en el primer año se reformula físicamente. Simplemente no puede seguir apareciendo. Todos los montos en un conjunto de estados financieros tienen que ser presentados de buena fe. No se permite que quede ningún saldo reportado que falle a este criterio esencial. Además, aunque no hubo ningún intento manifiesto de engañar, aún se requiere una reafirmación si los funcionarios debieron haber sabido que una cifra reportada era materialmente incorrecta. Dichos montos no fueron reportados de buena fe; los funcionarios han sido manifiestamente negligentes al informar la información financiera.

Desde una perspectiva de entrada de diario, la reformulación del saldo de un estado de resultados previamente reportado se logra ajustando las ganancias retenidas. Los ingresos y gastos (así como las ganancias, pérdidas y cualquier dividendo pagado) se cierran en ganancias retenidas al final de cada año. Ahí es donde reside ahora el error del año anterior.

En consecuencia, al descubrir que la pérdida real de esta demanda es de 900,000 dólares, esa cantidad se muestra por uno de los dos enfoques siguientes:

Figura 13.9 Dos formas de fijar una estimación

Ejercicio

Enlace a pregunta de opción múltiple para fines de práctica: http://www.quia.com/quiz/2092998.html

Pregunta: La discusión anterior ha sido sobre contingencias de pérdidas. Las empresas obviamente también pueden tener contingencias de ganancia. En una demanda, por ejemplo, una parte podría anticipar ganar $800,000 pero eventualmente cobrar $900,000. ¿Las reglas para reportar contingencias de ganancia son las mismas que las que se aplican a las contingencias de pérdidas?

Respuesta: Como consecuencia del conservadurismo inherente a la contabilidad financiera, el tiempo empleado en el reconocimiento de ganancias no sigue las mismas reglas que se aplican a las pérdidas. Las pérdidas se anticipan cuando se vuelven probables; esa es una regla fundamental de la contabilidad financiera. El reconocimiento de las ganancias se retrasa hasta que realmente ocurren (o, al menos hasta que lleguen al punto de estar sustancialmente completas). La divulgación en las notas sigue siendo importante, pero la decisión sobre si el resultado es probable o razonablemente posible es irrelevante para informar una ganancia. Las ganancias no se anticipan para fines de reporte.

Figura 13.10 Reporte de una Contingencia de Ganancia

Ejercicio

Enlace a pregunta de opción múltiple para fines de práctica: http://www.quia.com/quiz/2093019.html

Conversación con un Auditor Independiente sobre las Normas Internacionales de Información Financiera (Continuación)

La siguiente es una continuación de nuestra entrevista con Robert A. Vallejo, socio de la firma de contabilidad PricewaterhouseCoopers.

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• > Pregunta: Según los PCGA de Estados Unidos, se debe reconocer una pérdida contingente cuando sea probable que ocurra y se pueda hacer una estimación razonable del monto. Esa regla lleva ya más de treinta años vigente y es bien entendida en este país. ¿Las pérdidas contingentes son manejadas de la misma manera por las NIIF?
• > Robert Vallejo: La teoría es la misma bajo las NIIF pero existen algunas diferencias interesantes y sutiles. Si existe una probable salida futura de beneficios económicos y la empresa puede formar una estimación confiable, entonces ese monto debe ser reconocido. Sin embargo, el término “probable” se define como “más probable que no”, el cual es mucho más fácil de alcanzar que bajo los requisitos de los PCGA de Estados Unidos. Por lo tanto, es probable que se reporten más pérdidas contingentes bajo las NIIF que actualmente bajo los PCGA estadounidenses.
• >La NIC 37, Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos Contingentes, establece que el monto registrado debe ser la mejor estimación del gasto que se requeriría para liquidar la obligación presente en la fecha del balance. Esa es la mejor estimación del monto que una entidad pagaría racionalmente para liquidar la obligación en la fecha del balance o para transferirla a un tercero. Bajo los PCGA de Estados Unidos, si hay un rango de posibles pérdidas pero no existe una mejor estimación dentro de ese rango, la entidad registra el extremo inferior del rango. Bajo NIIF, la entidad registra el punto medio del rango. Esa es una sutil diferencia de redacción, pero es aquella que podría tener un impacto significativo en la información financiera para organizaciones donde existen pérdidas esperadas dentro de un rango muy amplio.

Llave para llevar

Las entidades suelen asumir compromisos que son obligaciones futuras que aún no califican como pasivos que deben ser reportados. Para efectos contables, sólo se describen en las notas a los estados financieros. Las contingencias son pasivos potenciales que podrían resultar a causa de un evento pasado. La probabilidad de pérdida o el monto real de la pérdida sigue siendo incierta. Las contingencias de pérdida se reconocen cuando su probabilidad es probable y esta pérdida está sujeta a una estimación razonable. Las pérdidas razonablemente posibles solo se describen en las notas y las contingencias remotas pueden omitirse por completo de los estados financieros. Las estimaciones de tales pérdidas a menudo resultan ser incorrectas y normalmente se fijan simplemente en el período descubierto. No obstante, si se ha producido fraude, ya sea a propósito o por negligencia grave, se reformulan los montos reportados en años anteriores. Las ganancias contingentes solo se reportan a los tomadores de decisiones mediante divulgación dentro de las notas a los estados financieros.